Совсем недавно ГНАУ внесла изменения в некоторые свои письма, касающиеся упрощенной системы налогообложения. Изменения – позитивные и долгожданные для субъектов малого предпринимательства. Ведь не секрет, что упрощенная система налогообложения на поверку оказалась сложной в плане различного подхода к толкованию норм законодательства, ее регулирующего.
Итак, судя по всему, ГНАУ изменила свою точку зрения в отношении трех весьма актуальных вопросов, касающихся применения юридическими и физическими лицами упрощенной системы налогообложения.
По мнению «Б&З», теперь позиция ГНАУ соответствует действующему законодательству и, в первую очередь, Указу № 727.
И что особенно приятно, каждый из трех вопросов разрешился в пользу субъектов хозяйствования.
Рассмотрим и проанализируем их более подробно.
Налогообложение доходов от деятельности, не указанной в Свидетельстве
Первый и, пожалуй, самый значимый и злободневный вопрос касается обложения единым налогом доходов, полученных предпринимателем от вида (видов) деятельности, не указанного в Свидетельстве об уплате единого налога (далее – Свидетельство).
ГНАУ письмом от 01.02.2010 г. № 1886/7/17-0717 (далее – письмо № 1886) отозвала ряд других писем, среди которых и разъяснение от 23.09.2004 г. № 477/4/15-1210 (далее – письмо № 477).
Напомним, что в нем центральное налоговое ведомство когда-то делало вывод примерно такого содержания: если «единщик» (физическое лицо) получает в течение отчетного года доходы, не указанные в Свидетельстве, то такие доходы в течение года подлежат обложению НДФЛ на общих основаниях, по правилам и в порядке, установленным Законом № 889. То есть при выплате такого дохода налог должен быть удержан налоговым агентом по ставке, установленной п. 7.1 ст. 7 упомянутого Закона.
Как видим, мнение налоговиков в рассматриваемой ситуации было однозначно.
Что же заставило ГНАУ отозвать процитированное выше письмо?
В преамбуле к письму № 1886 говорится, что его издание связано с «учетом изменений, произошедших в последнее время в законодательном поле, а также судебной практики».
Как известно, в основополагающий документ, регулирующий вопросы взимания единого налога, – Указ № 727, изменения вносились уже очень давно.
Поэтому осмелимся предположить, что отзыв письма № 477 связан именно со сложившейся судебной практикой.
А судебная практика такова:
• постановление ВХСУ от 17.06.2004 г., в котором сказано, что нормы Указа № 727 предусматривают уплату только единого налога (в пределах от 20 грн. до 200 грн. и за наемных работников 50 % за каждое лицо от ****** единого налога), в том числе и при осуществлении деятельности, которая не указана в Свидетельстве;
• определение ВАСУ от 21.06.2007 г., в котором говорится, что неуказание истцом в заявлении о праве применения упрощенной системы налогообложения, других видов деятельности, которые им осуществлялись, не привело к занижению единого налога и не является основанием для налогообложения на общих основаниях доходов истца от этих видов деятельности;
• письмо ВАСУ от 28.09.2009 г. № 1275/10/13-09, согласно которому нормы Указа № 727 распространяются на все доходы субъекта упрощенной системы налогообложения, полученные им как выручка от реализации товаров, работ, услуг в рамках всех видов осуществляемой им предпринимательской деятельности.
Как видим, во всех приведенных документах делается один и тот же вывод: доходы, полученные единщиком от видов деятельности, не указанных в Свидетельстве, не облагаются НДФЛ. Правда, при этом должно выполняться одно важное условие: «единщик» (физическое лицо) должен уплачивать единый налог по наибольшей ставке (200 грн.).
Таким образом, будем надеяться, что теперь между «единщиками» и работниками органов ГНС не будут возникать разногласия в вопросе налогообложения доходов, полученных от видов деятельности, не указанных в Свидетельстве.
Комиссионная торговля и предельный объем выручки
Второй вопрос актуален для тех «единщиков», которые осуществляют деятельность по договорам комиссии, а точнее являются комиссионерами.
Напомним суть существовавшей до последнего времени проблемы.
ГНАУ неоднократно высказывалась о том, что при определении предельного объема выручки, позволяющего применять упрощенную систему налогообложения (ст. 1 Указа № 727), необходимо учитывать все поступления комиссионера, а не только сумму комиссионного вознаграждения.
Такой поход выглядел достаточно странно. Ведь деньги, поступающие комиссионеру за реализованные товары, ему не принадлежат. Это – собственность комитента. Для комиссионера такие деньги являются транзитными.
Еще более странно этот подход выглядел на фоне устоявшейся позиции ГНАУ о том, что транзитные средства не облагаются единым налогом (см. например, письмо от 08.05.2007 г. № 4441/6/15-0416). И это притом, что и при определении выручки от реализации с целью применения упрощенной системы и с целью определения объекта обложения единым налогом используется один и тот же показатель – выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг).
Как бы там ни было, но ГНАУ, похоже, изменила свое мнение относительно рассматриваемого вопроса.
Первой ласточкой стало письмо от 18.12.2009 г. № 15700/5/15-0116, в котором ГНАУ заявила, что с целью определения права пребывания на упрощенной системе налогообложения субъекты малого предпринимательства (юридические лица), осуществляющие комиссионную торговлю, предоставляющие экспедиторские, брокерские и агентские услуги, должны учитывать поступление средств в виде комиссионного (агентского) вознаграждения, полученного от осуществления таких видов деятельности, без учета средств, являющихся транзитными и на которые эти субъекты не имеют права собственности.
Кстати, появилось рассматриваемое разъяснение ГНАУ благодаря Госкомпредпринимательству: оно является ответом на соответствующий запрос этого ведомства. Опять же Госкомпредпринимательства неоднократно высказывался в пользу невключения транзитных средств в выручку от реализации (см., например, письмо от 27.03.2009 г. № 3347).
Впоследствии ГНАУ издала разъяснение от 24.12.2009 г. № 28729/7/15-0117 с аналогичным выводом и внесла соответствующие изменения в уже существующее озорное письмо от 10.07.2009 г. № 14487/7/15-0417. Отметим также, что в этих письмах присутствует весьма полезная оговорка типа: «все остальные предоставленные налоговые разъяснения действуют в части, не противоречащей настоящему».
Будем надеяться, что ГНАУ не изменит своего мнения в будущем, и сделанный ею вывод будет распространяться не только на юридических лиц, но и на частных предпринимателей.
Избежание двойного налогообложения
«Учитывая указанное, лицо, являющееся источником выплаты дохода (выручки) в пользу субъекта предпринимательской деятельности, не имеет правовых оснований определять объект налогообложения – налогооблагаемый доход при осуществлении выплаты такого дохода (выручки), поскольку это приведет к двойному налогообложению такого дохода и нарушению сфер правового регулирования между Указом, Декретом и Законом».
Именно такой вывод делает ГНАУ в письме от 23.11.2009 г. № 12004/6/17-0716 (далее – Письмо № 12004). При этом вопрос неудержания налога из выплачиваемого дохода не ставится в зависимость от наличия у лица, являющегося источником выплаты дохода, целого комплекта подтверждающих документов.
Напомним, что ранее центральное налоговое ведомство придерживалось несколько иной точки зрения.
Так, оно считало, что субъекты хозяйствования в случае выплаты доходов частным предпринимателям во избежание двойного налогообложения обязаны требовать у них копии Свидетельства о государственной регистрации, Свидетельства, платежных документов об уплате единого налога или авансовых платежей по НДФЛ. Более того, перечисленные документы такие субъекты обязаны предоставлять налоговикам во время проведения проверки (см. письмо от 13.03.2006 г. № 2241/6/17-0716, далее – письмо № 2241). Надо полагать, что их отсутствие являлось для налоговиков основанием для уплаты налога за счет такого субъекта хозяйствования.
Теперь это разъяснение признано утратившим силу, а новый подход к рассматриваемому вопросу изложен в письме № 12004.
По мнению «Б&З», требования, изложенные в письме № 2241, не соответствовали действующему законодательству по таким причинам:
• в пп. 14.1.1 Инструкции № 12 (в редакции, действующей до вступления в силу приказа ГНАУ от 16.07.2003 г. № 352) содержались требования о том, что предприниматели обязаны предъявлять своему партнеру оригиналы документов, перечисленных в письме № 2241. Только в этом случае из выплачиваемых доходов не удерживался налог. Однако 01.01.2004 г. в упомянутые нормы были внесены изменения. И от действующих ранее требований не осталось и следа;
• в пп. 9.12.1 Закона № 889 установлено, что налогообложение доходов, полученных предпринимателем, осуществляется по правилам, установленным специальным законодательством. Таким законодательством, в части порядка налогообложения единщиков, является Указ № 727. Однако, как известно, он не содержит в себе требования о предъявлении единщиком своим партнерам перечисленных выше документов.
Таким образом, считаем, что в рассматриваемой ситуации достаточным условием является указание реквизитов регистрационных документов предпринимателя в договоре, счете или в другом документе, оформляемом при осуществлении сделки. Этого вполне хватит для подтверждения статуса хозяйствующего субъекта.
)
. В самом худшем случае 15% налог с доходов от суммы полученного дохода от "потерянного" вида деятельности.
